La stabile organizzazione all’estero – Parte 1

Come organizzare il business all’estero tenendo in considerazione l’impatto fiscale ed evitare doppie imposizioni

Quando un’impresa decide di iniziare a operare con l’estero, perché sta valutando di delocalizzare processi produttivi o perché sta ricercando nuovi sbocchi commerciali su mercati esteri dovrebbe sempre valutare attentamente con quale forma intraprendere il proprio business all’estero.

Non sono, infatti, infrequenti i potenziali rischi di doppia imposizione in tali ipotesi, ovvero i casi in cui potenzialmente entrambi gli Stati, in base al proprio diritto interno, sottopongono a tasse ed imposte lo stesso reddito. Si pensi ad esempio ad un soggetto residente in Italia il quale ai sensi dell’art. 2 e dell’art. 73 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi è tenuto a dichiarare in Italia tutti i redditi conseguiti nell’anno d’imposta, ovunque siano prodotti (c.d. worldwide principle).

Per risolvere questi casi di potenziale doppia imposizione sono possibili due tipologie di soluzioni. La prima prevede un riconoscimento da parte dello Stato della residenza principale di un credito di imposta corrispondente alle imposte pagate all’estero. La seconda prevede la soluzione e regolamentazione di questi casi di doppia imposizione attraverso convenzioni internazionali bilaterali sulla base del modello di convenzione contro le doppie imposizioni approvata dall’O.C.S.E. (Organizzazione per la Cooperazione e lo Sviluppo Economico) e secondo l’interpretazione fornita dal commentario allo stesso modello rilasciato sempre dall’O.C.S.E., nonché dalle sentenze dei giudici dei vari Stati che applicano le norme delle convenzioni bilaterali.

In questo contesto normativo riveste importanza cruciale la delimitazione dei confini della stabile organizzazione estera, poiché in caso di stabile organizzazione estera le convenzioni contro le doppie imposizioni attraggono l’imposizione per il reddito generato dalla stabile organizzazione dove questa è situata.

A livello interno la fonte normativa che contiene la definizione di stabile organizzazione è contenuta nell’art. 162 del T.U.I.R. che rispecchia pressoché integralmente la nozione contenuta nella convenzione O.C.S.E.

In linea generale, una stabile organizzazione è individuata come una sede fissa d’affari all’estero. Non è necessaria l’apertura di una società all’estero che per aversi una stabile organizzazione, anzi la sola struttura societaria non è automaticamente considerabile quale stabile organizzazione della controllante italiana e in determinati casi potrebbe prestare il fianco alla contestazione di esterovestizione o interposizione fittizia. Volendo fare una similitudine la stabile organizzazione, intesa in senso tradizionale, è parificabile con la nozione di impresa fornita dal codice civile, quindi, con l’organizzazione personale e materiale idonea a costituirne le caratteristiche.

Sono espressamente incluse nella nozione di stabile organizzazione:

1. una sede di direzione;
2. una succursale;
3. un ufficio;
4. un’officina;
5. un laboratorio;
6. una miniera, un giacimento petrolifero o di gas naturale, una cava o altro luogo di estrazione di risorse naturali, anche in zone situate al di fuori delle acque territoriali in cui, in conformità al diritto internazionale consuetudinario ed alla legislazione nazionale relativa all’esplorazione ed allo sfruttamento di risorse naturali, lo Stato può esercitare diritti relativi al fondo del mare, al suo sottosuolo ed alle risorse naturali.

Sono, invece, escluse dalla nozione di stabile organizzazione materiale i depositi di merce, i cantieri aventi una durata limitata (normalmente 6 mesi l’art. 162 TUIR lo riduce a 3 mesi).

Un’altra importante esclusione riguarda le attività ausiliarie e preparatorie, quali ad esempio, il customer care o attività amministrative ausiliarie alla conclusione dei contratti così elencate dall’art. 162 TUIR:

1. l’uso di una installazione ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna di beni o merci appartenenti all’impresa;
2. la disponibilità di beni o merci appartenenti all’impresa immagazzinati ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna;
3. la disponibilità di beni o merci appartenenti all’impresa immagazzinati ai soli fini della trasformazione da parte di un’altra impresa;
4. la disponibilità di una sede fissa di affari utilizzata ai soli fini di acquistare beni o merci o di raccogliere informazioni per l’impresa;
5. la disponibilità di una sede fissa di affari utilizzata ai soli fini dello svolgimento, per l’impresa, di ogni altra attività;
6. la disponibilità di una sede fissa di affari utilizzata ai soli fini dell’esercizio combinato delle attività menzionate nelle lettere da a) ad e)

Come appena accennato il reddito prodotto all’estero dall’impresa residente in Italia per il tramite della stabile organizzazione verrà tassato solo all’estero, in deroga al worldwide principle. Nella prassi commerciale e contrattuale internazionale, tuttavia, le grandi aziende al fine di evitare l’imposizione in stati fiscalmente poco vantaggiosi hanno organizzato i loro modelli di business al fine di evitare la configurazione in tali Stati di una stabile organizzazione tradizionale definibile anche come “materiale”, ad esempio, frazionando artificiosamente le funzioni in maniera da farle apparire come funzioni ausiliari non configuranti stabile organizzazione. Tale processo è stato favorito anche dalla digitalizzazione e dematerializzazione di molti processi produttivi e dalla possibilità di vendere a distanza tramite internet.

Per evitare pianificazioni fiscali abusive il concetto di stabile organizzazione è stato esteso fino a ricomprendere anche la stabile organizzazione “personale”, qualificata come uno o più soggetti che si trovino in rapporto di dipendenza con la casa madre e siano dotati dei poteri negoziali in nome e per conto della stessa. L’ultima evoluzione della nozione di stabile organizzazione si è avuta con il progetto B.E.P.S. dell’O.C.S.E. che ha coniato la nuova nozione di “presenza economica significativa” all’interno di uno Stato quale criterio per la tassazione, indipendentemente dalla configurazione di una stabile organizzazione materiale o personale. Tali aspetti verranno analizzati in successivi approfondimenti.

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