I limiti all’attività accertatrice nella fiscalità internazionale alla luce del principio della libertà di stabilimento (art. 49 TFUE) e abuso del diritto
In tema di fiscalità internazionale, il trasferimento di residenza all’estero spesso coinvolge il fenomeno dell’esterovestizione societaria. Si tratta di un tema complesso e molto ampio, che abbraccia innumerevoli istituti di fiscalità internazionale e domestica, rischiando, tuttavia, di risultare farraginoso ed ostico agli occhi della società che valuti un trasferimento di residenza all’estero, onde incrementare la proficuità della gestione. Ad acuire tale farraginosità vi è sicuramente la mancanza di una disciplina specifica di diritto tributario internazionale che ne delinei il perimetro, anche se, nella normativa italiana, il riferimento principale è ravvisabile nei commi 5- bis, ter e quater dell’art. 73 del TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi). Questi forniscono un criterio di individuazione di fattispecie in cui la residenza fiscale all’estero è da considerarsi meramente fittizia e, dunque, sanzionabile.
Alla luce di ciò è dunque possibile delineare una definizione di esterovestizione.
Si considera esterovestita una società che trasferisce la residenza fiscale in un determinato Stato (la cui legislazione fiscale non è particolarmente gravosa, c.d. Paesi Black List) ma che, sostanzialmente, opera in altro Stato. In altri termini la fattispecie illecita di esterovestizione emerge al verificarsi di un trasferimento di residenza all’estero meramente fittizio, al solo scopo di ottenere un indebito sgravio delle imposte, ma anche al fine di eludere i controlli derivanti dagli scambi di informazioni intracomunitari.
Affinché si configuri l’esterovestizione, allora, devono sussistere due elementi:
- La natura squisitamente formale della residenza all’estero della società, la quale continua ad avere il centro dei propri interessi in altro Stato;
- L’indebito risparmio di imposta.
Delineati i parametri entro cui considerare “esterovestita” una società, è fondamentale, altresì, considerare i limiti posti all’Amministrazione Finanziaria in merito alla sua attività. Il riferimento è ai controlli e all’emissione di atti impositivi volti al recupero dell’imposta nel territorio dello Stato (incluse sanzioni), in luogo dell’imposta che la società soddisfa nello Stato ove ha trasferito la residenza. Una sorta di “clausola di sbarramento” all’attività accertatrice è data dal principio comunitario, di preminente importanza, riguardante la libertà di stabilimento sia dell’impresa, sia delle persone fisiche. Tale principio, sancito dall’art. 49 del TFUE (Trattato sul Funzionamento dell’Unione Europea), è una species delle libertà fondamentali sulle quali regge l’intero sistema europeo (libertà di circolazione delle persone, dei capitali, dei servizi e delle merci).
Alla luce di tale principio, infatti, non è sufficiente che l’Ente impositore riscontri la sede effettiva della società in altro Stato diverso da quello di residenza. È necessario, altresì, dimostrare che la Società estera sia un mero artificio, un veicolo di elusione fiscale finalizzato ad una minore imposizione; in altri termini, esso non deve svolgere alcuna attività di impresa.
Proprio in virtù di tale principio, allora, non sempre può considerarsi esterovestita la società che abbia trasferito la residenza in un Paese a fiscalità privilegiata. Di talché, il trasferimento della società in un Paese a fiscalità privilegiata non è ontologicamente illecito, rientrando, questo, nella libera scelta imprenditoriale, del tutto intangibile. L’imprenditore (ma anche la persona fisica) ha tutto il diritto di optare per una imposizione meno gravosa, rientrando, questa, nelle libere scelte (o necessità) imprenditoriali ed ottimizzare i guadagni. Dopotutto, è questa la ratio per cui nasce l’impresa. Il borderline tra liceità ed illecità si delinea, quindi, in presenza di società fantasma, che nascono con il mero scopo di eludere il Fisco, come già sopra spiegato.
Avv. Dario Marsella
Dott.ssa Eleonora Dell’Anna
